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在财税[2009]59号文中“淘金”
《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)(以下简称59号文)于2009年4月30日“终于出台了,它具有划时代的意义,也使未来的相关税收筹划有了很大变化。”德勤会计师事务所合伙人朱桉笑着告诉《中国会计报》记者。
“59号文的出台体现了国家政策制定观念的提高,更强调了税收中性,而不是像以前偏重考虑国家利益,最重要的是可操作性更强了。”如何在59号文中淘金成为了企业税收筹划的关注重点。
充分关注计税基础“59号文的出台,为税收筹划带来了不少变化。”朱桉说。
首先,统一了内资和外资的税务处理。
其次,形式上的要求更加严格。59号文要求企业提交书面报告,讲清楚为什么重组。比如特殊重组,59号文要求申报重组的所有情况,不申报就无法享受特殊重组的税收优惠,这要提醒企业特别注意。这次59号文规定得很清楚,并购交易企业想税收递延就要先告诉税务局税收递延的理由,税收递延认定条件也比较清晰,执行起来更容易。
再次,引入了计税基础这一重要概念。计税基础在重组税法里是必不可少的,现在引入这一概念,提高了并购税的合理性,税务部门的征税和免税都有了税理的支持。由于概念刚刚被提出,谁都不熟悉,这就需要企业多花功夫来理解并切实执行59号文的内容,除了进行会计方面的记录,还需要专门做税务方面的记录,否则征税会没有依据。这是将来在重组中需要企业特别关 注的。
企业确定计税基础,不仅仅需要定性的判定,定量的要求也很高。实际上,这是对企业的历史成本和市场价之间的差异进行征税,但历史成本可能并不是企业初创时的成本,而是根据陆续的投入和各种变化进行过多次调整的,这对企业的税务管理乃至税务会计都提出了更高的要求。国外公司都在税务记录上有巨大的投入。59号文定下了这一发展方向,中国企业也需要花时间学习和咨询了。
特殊重组是筹划重点“在59号文中,企业特别要注意特殊重组的税务筹划。”朱桉提醒道。
从内容上看,59号文首次定义了一般重组和特殊重组,而特殊重组就相当于税收递延或免税重组。
其实,“绝大多数企业可以享受免税重组”,但59号文对特殊重组规定了5个必须符合的条件:具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
被收购、合并或分立部分 的资产或股权比例不低于75%。
企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
重组交易对价中涉及股权支付金额不低于交易支付总额的85%。
企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。
在这5个条件中,第1条、第2条和第5条是在税收筹划时需要更加关注的。
先说第1条—— —要有商业目的。“很多人会轻视这个条件,实际上,我认为这是目前尤其需要重视的方面。”朱桉说。
其实,很多时候,重组并不一定能找出很合理的商业目的。而且商业目的的主观性比较强,税务局的理解可能就和企业完全不一样,所以,企业千万不要觉得随便编两条商业目的就行了,一定要慎重,宁可多写,也不要少写。有些国外企业的项目,必须事先得到税务局的同意才会去做,税务局不同意是不敢做的。
对于第2条,朱桉认为划分比例有些偏高:“实际上,有时企业掌握30%的股份都可以控股,75%的比例有些偏高,在美国有时30%的比例就可以判定为特殊重组,比如上世纪80年代通用电器收购某个公司的案例,当时它掌握了40%的股权,就已经是最大股东,就可以免税了。75%的规定使很多行业重组的税收优惠政策,比如银行与电讯,几乎就判了***。针对特殊行业,应该更灵活些。”第3条将来可能需要在执行上进一步明确,比如实质经营活动保持不变怎么理解?多少比例算实质性经营活动保持不变?具体的财务指标是什么?但这一条对税务筹划的影响不是太大。
“对第5条,企业要特别注意时间的要求。”朱桉说。
比如重组后,企业在11个月 的第29天卖掉股权和12个月的第1天卖,就可能有完全不同的税务处理。
59号文和60号文可联手筹划其实,59号文和《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕60号)(以下简称60号文)是可以联手进行税收筹划的,朱桉告诉记者。
“有时,清算也可以在筹划时使企业享受免税优惠,以利于重组。”朱桉说。举个很简单的例子,比如一个母公司有个子公司,母公司可以把子公司清算掉,把所有财产都挪到母公司来,这是应税行为;但如果母公司和子公司合并,具备了特殊重组的5个条件,就可以享受免税优惠。
可以说,59号文和60号文的这种联手筹划,就给了企业一个机会,来决定是免税好还是应税好。因为有时候,企业可能亏损比较大,那缴税也没关系,因为亏损可以抵减,这时,反而应税对企业更好。其实,国外对这种情况是有严格规定的,美国税法规定,如果母公司控股80%以上,母子公司的合并就必须全部税收递延,低于80%的,就必须应税。
另外,还有一点企业应该注意:59号文和60号文虽然都是今年4月才出台的,但都规定从2008年1月1日起执行,在这段期间有重组或清算行为的企业,一定要向税务部门申报备案。朱桉再次强调:“企业需要小心并赶紧去做这个事情,否则可能会有难以估量的风险。”目前,国内企业普遍对重组的税务筹划重视不足。
而国外企业重组时,一定会聘请会计师和律师作为专业顾问。朱桉坦言,德勤每年在国外重组方面的业务收入有几个亿美元,足以反映出国际上对专业咨询的态度。对此,我国企业也需引起重视。
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