从价计征房产税时计税余值如何确定

      A商贸有限责任公司地处江苏，成立于2003年，主要从事日用品的生产和零售，自成立以来一直执行企业会计制度。随着经营规模的扩大和发展战略的需要，该公司自2010年开始执行企业会计准则。由于经营管理的需要，2010年1月，该公司委托某施工企业新建一栋房产用作仓库；2010年6月购进一栋新建的写字楼；2010年8月以融资租赁方式租入一栋房产用作产品的包装车间，公司全部房产均为自用。对于A公司而言，应如何计算缴纳房产税呢？

　　房产税的计缴方式
　　房产税是以房产为征税对象，以房产价值或租金收入为计税依据，向房产产权所有人或房产的实际使用人等征收的一种财产税。按照税法规定，对纳税人经营自用的应税房产实行从价计征，将房产原值一次性减除10%～30%后的余值按照1.2%的年税率计算缴纳房产税。对将房产出租的实行从租计征，即以房产租金收入为房产税的计税依据按照12%税率计算缴纳房产税。A公司原有的房产和新建及外购的房产均为自用，显然应按照房产余值从价计征；对于融资租入的房产，《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2009]128号）规定，融资租赁的房产，由承租人自融资租赁合同约定开始日的次月起依照房产余值缴纳房产税。

　　房产计税余值的界定
　　房产的计税余值，是指房产原值一次性减除10%～30%后的余值，具体减除幅度由省、自治区、直辖市人民***规定。根据《江苏省房产税暂行条例施行细则》规定，A公司减除的比例为30%.因此，A公司计算缴纳房产税的关键是准确确定公司原有和新增房产的原值。《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）在“关于房产原值如何确定的问题”中明确规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。由此可见，对于房产原价的确定，财税[2008]152号文件虽然强调纳税人要“根据国家有关会计制度规定进行核算”，但并没有统一规定是哪一种会计制度。换言之，在确定房产计税余值时，纳税人根据企业会计准则或者企业会计制度规定核算的房屋原价，都得到税法的承认。

　　不同会计制度下房产计税余值的确定
　　按照企业会计制度的规定，土地使用权是计入房产原值的。例如《企业会计制度》第四十七条明文规定，企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。A公司在2010年之前执行的是企业会计制度，因此在计算房产税时房产的原价是包含土地使用权价值的。

　　A公司自2010年开始执行企业会计准则，根据《企业会计准则第6号———无形资产》应用指南第六条规定，自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配。难以合理分配的，应当全部作为固定资产。显然，按照企业会计准则的规定，原则上是将建筑物和土地使用权分别单独核算的，房产原值通常不包括土地使用权的价值。A公司2010年委托建造的仓库和购进的写字楼，应将土地使用权单独作为无形资产核算，不需要计入房产原值计算缴纳房产税。当然，如果A公司对于外购写字楼支付的价款难以在建筑物与土地使用权之间进行分配，应当全部作为房产原值计算缴纳房产税。

　　A公司2010年8月融资租入的包装车间应根据财税[2009]128号文件的规定由承租人依照房产余值缴纳房产税。由于该公司已经开始执行企业会计准则，《企业会计准则第21号——租赁》的规定，融资租赁中，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。在此基础上，公司将按照企业会计准则核算的房产原值减除30%之后即可得到房产计税余值并计算缴纳房产税。

　　新旧会计制度衔接对房产计税余值的影响
　　鉴于A公司自成立以来一直执行企业会计制度，自2010年开始执行企业会计准则，在计算缴纳房产税时该公司应注意两个方面的问题，一是如何进行新旧会计制度的衔接，二是对房产税的计税余值有何影响。根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》应用指南的规定，首次执行日之前企业已计入在建工程和固定资产的土地使用权，符合《企业会计准则第6号——无形资产》的规定应当单独确认为无形资产的，首次执行日应当进行重分类，将归属于土地使用权的部分从原资产账面价值中分离，作为土地使用权的认定成本，按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定处理。就A公司而言，一方面，公司2010年之前原有的房产，应在2010年首次执行会计准则时将原本计入房产原值的土地使用权从房产原值中剥离出来，单独作为无形资产进行核算；另一方面，由于土地使用权不再属于房产原值的组成部分，因此土地使用权不需要并入房产原值计算缴纳房产税。

　　此外，A公司还应注意新增房产的房产税纳税义务发生的时间。根据现行房产税政策的规定，委托施工企业建设的仓库，从办理验收手续的次月起缴纳房产税，在办理验收手续前已使用的，自使用的次月起缴纳房产税。购置的写字楼，应自写字楼交付使用的次月起缴纳房产税。融资租赁的包装车间，应自融资租赁合同约定开始日的次月起缴纳房产税，合同未约定开始日的，由承租人自合同签订的次月起缴纳房产税。

　　综上所述，在从价计征房产税时，计税余值的确定是参照国家有关会计制度的规定。由于目前我国企业执行的既有企业会计准则，也有企业会计制度，而不同的会计制度关于土地使用权规定的差异，导致房产原值的确定标准亦不相同。纳税人在计算缴纳房产税时，应根据具体的情况进行处理。对于采取新会计准则的企业，还要注意新旧会计制度的衔接对房产税计税余值的影响。