2017年版企业所得税申报表重难点项目之——跨地区经营汇总纳税

一、政策依据

根据《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第57号）、《财政部 国家税务总局 中国人民银行关于印发〈跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法〉的通知》（财预〔2012〕40号）、《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函〔2010〕156号）文件，居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格分支机构的，该居民企业为跨地区经营汇总纳税企业（以下简称汇总纳税企业），除另有规定外，实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法，主要关注以下要点：

（一）二级分支机构

汇总纳税企业，其总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分摊缴纳企业所得税。二级分支机构，是指汇总纳税企业依法设立并领取非法人营业执照（登记证书），且总机构对其财务、业务、人员等直接进行统一核算和管理的分支机构。

总机构设立具有主体生产经营职能的部门（非上述定义的二级分支机构），且该部门的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将该部门视同一个二级分支机构，按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税；该部门与管理职能部门的营业收入、职工薪酬和资产总额不能分开核算的，该部门不得视同一个二级分支机构，不得按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税。

以下二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税：

1.不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等汇总纳税企业内部辅助性的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。

2.上年度认定为小型微利企业的，其二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税。

3.新设立的二级分支机构，设立当年不就地分摊缴纳企业所得税。

4.当年撤销的二级分支机构，自办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起，不就地分摊缴纳企业所得税。

5.汇总纳税企业在中国境外设立的不具有法人资格的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。

另外，汇总纳税企业当年由于重组等原因从其他企业取得重组当年之前已存在的二级分支机构，并作为本企业二级分支机构管理的，该二级分支机构不视同当年新设立的二级分支机构，需计算分摊并就地缴纳企业所得税。

汇总纳税企业内就地分摊缴纳企业所得税的总机构、二级分支机构之间，发生合并、分立、管理层级变更等形成的新设或存续的二级分支机构，不视同当年新设立的二级分支机构，需计算分摊并就地缴纳企业所得税。

（二）总分机构分摊税款的计算

总机构分摊税款=汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％

所有分支机构分摊税款总额=汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％

某分支机构分摊税款=所有分支机构分摊税款总额×该分支机构分摊比例

某分支机构分摊比例=（该分支机构营业收入／各分支机构营业收入之和）×0.35+（该分支机构职工薪酬／各分支机构职工薪酬之和）×0.35+（该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）×0.30。

分支机构营业收入，是指分支机构销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等日常经营活动实现的全部收入。其中，生产经营企业分支机构营业收入是指生产经营企业分支机构销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等取得的全部收入。金融企业分支机构营业收入是指金融企业分支机构取得的利息、手续费、佣金等全部收入。保险企业分支机构营业收入是指保险企业分支机构取得的保费等全部收入。

分支机构职工薪酬，是指分支机构为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。

分支机构资产总额，是指分支机构在经营活动中实际使用的应归属于该分支机构的资产合计额。

营业收入、职工薪酬和资产总额，均为分支机构上年度按照国家统一会计制度核算的全年的营业收入、职工薪酬数据和上年度12月31日的资产总额数据。根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。 即职工薪酬包括 “应付职工薪酬” 会计科目下核算的所有项目，不仅指工资薪金，还是包括福利、职工教育经费、工会经费、“五险一金”、辞退补偿等在内的所有支出。

另外，如果总机构和分支机构处于不同税率地区的，先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后按经计算的分摊比例，划分不同税率地区机构的应纳税所得额，再分别按各自的适用税率计算应纳税额后加总计算出汇总纳税企业的应纳所得税总额，最后按经计算的分摊比例，向总机构和分支机构分摊就地缴纳的企业所得税款。

例：甲企业（企业所得税税率25%）在不同省市设立分支机构A（当地企业所得税税率15%）和分支机构B（当地企业所得税税率25%），且甲企业总机构生产经营部门的职工薪酬、资产与行使管理职能的职工薪酬、资产不能合理区分。2017年度分支机构营业收入、职工薪酬、资产总额，及当地适用税率如下：

单位：万元

假设2017年度甲企业全部应纳税所得额1000万元，甲企业总分机构应纳税额计算如下（假设不考虑已预缴税款）：

①分支机构A分摊比例=（400／1000）×0.35+（100／250）×0.35+（1000／3000）×0.30=38%；

分支机构B分摊比例=（600／1000）×0.35+（150／250）×0.35+（2000／3000）×0.30=62%；

②总机构应纳税所得额=1000×50%=500万元；

分支机构A应纳税所得额=1000×50%×38%=190万元；

分支机构B应纳税所得额=1000×50%×62%=310万元。

③总机构应纳所得税额=500×25%=125万元，其中：

分支机构A应纳所得税额=190×15%=28.5万元；

分支机构B应纳所得税额=310×25%=77.5万元；

合计应纳所得税=125+28.5+77.5=231万元。

④再分配：

总机构应纳所得税额=231×50%=115.5万元；

分支机构A应纳所得税额=231×50%×38%=43.89万元；

分支机构B应纳所得税额=231×50%×62%=71.61万元。

（三）税款预缴

汇总纳税企业根据当期实际利润额，按照上述分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额，分别由总机构和分支机构就地预缴；在规定期限内按实际利润额预缴有困难的，也可以按照上一年度应纳税所得额的1/12或1/4，按照上述分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额，分别由总机构和分支机构就地预缴。预缴方法一经确定，当年度不得变更。

（四）汇总清算

汇总纳税企业应当自年度终了之日起5个月内，由总机构汇总计算企业年度应纳所得税额，扣除总机构和各分支机构已预缴的税款，计算出应缴应退税款，按照上述分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税应缴应退税款，分别由总机构和分支机构就地办理税款缴库或退库。

汇总纳税企业如果存在境外所得需要补缴企业所得税的，境外所得补缴的所得税直接在总机构缴纳，不参与分摊计算。

（五）资产损失申报扣除

汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：

1.总机构及二级分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定各自向所在地主管税务机关申报外，二级分支机构还应同时上报总机构；三级及以下分支机构发生的资产损失不需向所在地主管税务机关申报，应并入二级分支机构，由二级分支机构统一申报。

2.总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向所在地主管税务机关申报。

3.总机构将分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向所在地主管税务机关专项申报。

（六）跨地区建筑项目部

建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的0.2%按月或按季由总机构向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。

二、申报表填报要点

汇总纳税企业预缴申报时，总机构报送企业所得税预缴申报表、企业当期财务报表、汇总纳税企业分支机构所得税分配表和各分支机构上一年度的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）；分支机构报送企业所得税预缴申报表（填列第30行“分支机构分摊所得税额”、第32行“分支机构--分配比例”、第33行“分支机构--分配所得税额”），经总机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表。

汇算清缴时，总机构报送企业所得税年度纳税申报表、年度财务报表、汇总纳税企业分支机构所得税分配表、各分支机构的年度财务报表、各分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明；分支机构报送企业所得税预缴申报表（进行年度申报）、经总机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表、分支机构的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）、分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明。

在年度汇算清缴时，总机构主要关注A109000《跨地区经营汇总纳税企业年度分摊企业所得税明细表》、A109010《企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表》，关注以下行次：

1.A109010表“总机构分摊所得税额”：对于跨省（自治区、直辖市、计划单列市）经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）所得税额×25%后的金额；对于同一省（自治区、直辖市、计划单列市）内跨地区经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）所得税额×规定比例后的金额。

2.A109010表“总机构财政集中分配所得税额”：对于跨省（自治区、直辖市、计划单列市）经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）所得税额×25%后的金额；对于同一省（自治区、直辖市、计划单列市）内跨地区经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）所得税额×规定比例后的金额。

3.A109010表“分支机构分摊所得税额”：对于跨省（自治区、直辖市、计划单列市）经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）的所得税额×50%后的金额；对于同一省（自治区、直辖市、计划单列市）内跨地区经营汇总纳税企业，填报企业本年应补（退）所得税额×规定比例后的金额。

三、示例

甲企业在异地省份设有分支机构B，总机构、分支机构B企业所得税税率均为25%，甲企业生产经营职能的部门的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算，可视为一个独立的二级分支机构（以下称总机构主体生产经营部门），甲公司2017年度经纳税调整后应纳税所得额为3000万元，经计算，总机构主体生产经营部门分配比例为45%，分支机构B分配比例为55%。已知，总机构2017年度已分摊预缴企业所得税391.5万元（含总机构主体生产经营部门121.5万元），分支机构B已分摊预缴企业所得税148.5万元。假设甲企业2017年度无境外所得，总分机构应纳税额计算及申报表填报如下：

（一）计算过程

1.甲企业汇总纳税应纳所得税额=3000×25%=750万元；

2.甲企业应补缴企业所得税额=750-270-121.5-148.5=210万元。

3.总机构分摊所得税额＝210×25%=52.5万元；

总机构财政集中分配所得税额＝210×25%=52.5万元；

4.分支机构分摊所得税额＝210×50%=105万元，其中：

总机构主体生产经营部门分摊所得税额＝105×45%=47.25万元；

分支机构B分摊所得税额＝105×55%=57.75万元。

5.总机构本年应补（退）所得税额=总机构应分摊所得税+总机构财政集中分摊所得税+总机构主体生产经营部门分摊所得税=52.5+52.5+47.25=152.25万元。

（二）申报表填报

A109000表

A109010表